أهمية عمل القاضي الجبائي في حماية حقوق الملزم

مقال بعنوان: أهمية عمل القاضي الجبائي في حماية حقوق الملزم

مقدمة

يعتبر تقييم عمل المؤسسات ضرورة أساسية لدعم وتأسيس كل الخطوات والإجراءات الإصلاحية على أسس واضحة وعملية.

والتقييم أصبح جزءا من التدبير الحديث لجميع المؤسسات بمختلف أشكالها، وفي هذا الإطار يلاحظ قلة الدراسات والأبحاث التي تعنى بتقييم العمل القضائي عموما والقضاء الإداري خصوصا، سواء داخل فضاء الجامعة المغربية أو من طرف مؤسسات البحث العلمي.

وتجدر الإشارة إلى أن البنك العالمي قد حدد بعض المؤشرات وعناصر قياس أداء القضاء في تقريره الصادر سنة 1999(*).

ويقصد بالتقييم معرفة القيمة، أي تحديد قيمة الشيء أو المعنى أو العمل ، أي وجه من أوجه النشاط، وذلك لهدف معني معلوم ومحدد من قبل.

ويهدف التقييم إلى الحكم على مدى التوافق بين الأهداف المرسومة له وبين ما حققه بالفعل، وترنو هذه العملية أيضا إلى معرفة مدى نجاح القضاء في إرضاء المتقاضين.

وحسب البنك الدولي، لقياس الأداء القضائي لا بد من الاعتماد على ثلاثة عناصر:

· القانون الموضوعي.

· صنع القرار القضائي.

· الإدارة القضائية.

أما معاير قياس الأداء القضائي فهي :

· أولا :المعيار الكمي - مقياس الفاعلية- : ويقصد به فحص الخارج عن قيمة المخرجات القضائية على المدخلات القضائية.

· ثانيا:المعيار الكيفي ـ مقياس الفعاليةـ : ويقصد به نوعية القضاء الجبائي أهو عادل وموثوق به ويمكن توقع أحكامه.

وهذه المعايير التي سنعتمد عليها في دراسة وتقييم أداء القاضي الجبائي خلال هذا الفصل، أولا لمعرفة أهمية عمل القاضي الجبائي في حماية حقوق الملزم ـ أي الفاعلية ـ (المبحث الأول). وثانيا تحليل ومناقشة بعض الحدود التي تعيق عمل القاضي الإداري على أن يكون في مستوى تطلعات المتقاضين ـ مقياس الفعالية ـ ( المبحث الثاني).

المبحث الأول : على مستوى تطبيق القواعد الشكلية المتعلقة بالطعن القضائي

التجربة العملية للعمل القضائي بالمغرب تؤكد أنه يحسم في العديد من الملفات أساسا في الشكل ويتشدد في ذلك ( الصفة، الوثائق، ...)، لكن بالرغم من ذلك فإن القاضي الإداري حاول إيجاد العديد من الحلول لهذا الإشكال بالتخفيف والتلطيف من بعض القيود المسطرية على مستوى الآجال ( المطلب الأول ) أو بعض الإجراءات المسطرية ( المطلب الثاني) .

المطلب الأول: على مستوى الآجال

تنقسم الآجال بالمسطرة المدنية إلى آجال السقوط و آجال التقادم .

فآجال السقوط هو الأجل المحدد من طرف قانون المسطرة المدنية لرفع الدعاوى أمام المحاكم واستئناف الأحكام والطعن فيها بالنقض أمام المجلس الأعلى وغيرها من الإجراءات التي تقام أمام المحاكم.

أما آجال التقادم هو المدة التي يحددها القانون لسقوط الدعوى الناشئة عن الإلتزام طبقا للفصول 371 إلى 392 من ق.ل.ع .

وفي هذا الإطار نذكر بعض مظاهر تلطيف المسطرة على مستوى آجال السقوط .

1. قبول دعوى المنازعة في ربط الضريبة ولو قدمت قبل الأوان:

استقر القضاء الإداري على القول أن اللجوء إلى الطعن القضائي قبل جواب الإدارة أو انقضاء الأجل المحدد لجوابها وهو الستة أشهر الموالية لتاريخ تقديم الشكاية ( م 114 من قانون 89-17) أثناء سير الدعوى، لا تأثير له على قبولها، ذلك أن جواب الإدارة خلال المسطرة القضائية تكون قد حددت موقفها من شكاية الطاعن وذلك ما لم تكن القضية قد أصبحت جاهزة للحكم.

2. قبول المنازعة في ربط الضريبة ولو رفعت خارج الأجل المحدد قانونا متى دخلت الإدارة مع المشتكي في حوار خلال أجل البث في الشكاية:

إذا كانت مقتضيات الفصل 114 من القانون 89-17 ومثيله في الثلاثية الضريبية يحدد أجل جواب الإدارة عن شكاية الملزم في ستة أشهر من التاريخ المثبت لتوجيه مطالبته حول ذلك وحتى إذا لم تجبه عن تلك الشكاية، عليه رفع الدعوى داخل الشهر الموالي لانقضاء أجل الجواب أي الشهر السابع، فقد تعمل الإدارة في سبيل التحقق من شكايته إلى مطالبته بالإدلاء بالوثائق المثبتة لدعواه، وفي النهاية لا تجيبه عن شكايته وعند رفع النزاع القضائي تثير في مواجهته الدفع بعدم القبول لعدم احترام أجل الطعن القضائي.

وفي هذا الإطار ذهبت الغرقة الإدارية في قرار عدد 482 ملف 635/4/04(*) إلى القول بأن مطالبة إدارة الضرائب المشتكي بالإدلاء بالوثائق المتبثة لشكايته، يفتح له أجلا جديدا لاحتساب أجل الطعن القضائي و ويحضى بقبول المنازعة التي تقدم داخل الأجل القانوني انطلاقا من أجل المطالبة بالوثائق وتبليغها للملزم.

3. قبول الطعن القضائي متى قدم داخل أجل شهر من تاريخ التبليغ بقرار رفض الشكاية حتى ولو ثبت أن هاته الشكاية قد قدمت لدى إدارة الضرائب خارج الأجل القانوني لتقديمها :

لئن كان القانون الضريبي ينص على تقديم الشكاية المتعلقة بربط الضريبة داخل أجل الستة أشهر من تاريخ التبليغ بالإعلام الضريبي، فإنه إذا تباطأ المعني بالأمر في تقديم هاته الشكاية أو قدمها خارج الأجل القانوني المحدد لتقديم المطالبات كما هو منصوص عليه بالفصل 114 من قانون 89-17، ومع ذلك لم تنتبه إليه الإدارة وتجيبه عن موضع شكايته فيعمد إلى رفع منازعته حولها داخل أجل شهر من تاريخ التبليغ، وفي هاته

الحالة اعتبر القضاء الإداري أن طعنه يبقى مقبولا شكلا لتقديمه وفق الشروط والآجال المنصوص عليها في الطعن القضائي (*)

4. قبول الطعن في مقر إدارة الضرائب ولو قدم خارج الشهر السابع الموالي لأجل الستة أشهر المحددة لجواب الإدارة متى قدم داخل أجل شهر من تاريخ التبليغ به :

بالرغم من أن القانون الضريبي حدد أجل الطعن القضائي في الشهر السابع الموالي لانقضاء أجل الإدارة للجواب، فإنه قد يحدث أن تتباطأ الإدارة في الجواب خارج الآجال ويتقدم الملزم بطعنه بعد ذلك. وجوابا على هذا الإشكال ذهبت الغرفة الإدارية وهي تلغي حكم إدارية فاس التي قضت بعدم القبول " وحيث أنه ارتأت إدارة الضرائب تحقيق هذه الضمانة عن طريق الرفض الصريح بعد أن يكون الأجل قد انتهى ولم تبد في رفضها الصريح ما يفيد أنه مجرد تأكيد لأي رفض سابق كما هو الشأن في النازلة فلا مجال لحساب أجل الطعن الضريبي على أساس رفض ليس له محل وأن الحكم المستأنف وما قضى بخلاف ذلك يكون إحدى الضمانات التي تقررت لصالح من فرضت عليه الضريبة .(*)

المطلب الثاني: على مستوى الإجراءات المسطرية

لقد خول القانون الضريبي لفائدة الملزم العديد من الضمانات والحقوق ذات طبيعة مسطرية منها :

· المسطرة التواجهية التي سبق الحديث عنها، اللجان الضريبية، و الضمانات أثناء الفرض التلقائي للضريبة، وكدا أثناء المرحلة القضائية التي استطاع القضاء الجبائي التأسيس لمجموعة من القواعد الرامية إلى التلطيف والتخفيف من حدة الإجراءات المسطرية، إلى جانب المراقبة الصارمة لمدى احترام الإدارة لحقوق الملزم خلال مسطرة تصحيح الأساس الضريبي أو الفرض التلقائي للضريبة.

ونذكر على سبيل المثال :

- الدور الإيجابي للقاضي الإداري وهو ينظم الدعوى بتطبيق الفصل 32 من ق.م.م أخدا بعين الاعتبار خصوصية المنازعة الضريبية وذلك بالعمل على إنذار الملزم المدعي على تصحيح مقاله إذا شابته عيوب شكلية، أنه بإمكانه تصحيحها أثناء الدعوى، سواء تعلقت بالصفة، أو بأداء الرسوم القضائية أو بالتوجيه الصحيح للدعوى.(*)

ـ قاعدة أن حرمان الملزم من مسطرة اللجان الضريبية رغم إخباره الإدارة بالرغبة في ذلك

وأعدت هذا التوجيه في قرارات أخرى منها : قرار عدد 1150 و 1202 الأول بتاريخ 4/1/2001 والثاني بتاريخ 7/8/2004.

يجعل الضريبة المفروضة في هذا الوضع قمينة بالإلغاء .(*)

* عدم جواز الزيادة في المقدار الضريبي المؤسس على التقدير الموضوعي للخبير : "حيث إن اعتماد الخبير في تقديره لرقم المعاملات على معطيات موضوعية ومدققة لم تبد الإدارة الضريبية أي معارضة أو تحفظ بشأنها يقتضي الحكم ببطلان الضريبة فيما زاد على تقديرات الخبير".(*)

- قبول المنازعة الضريبية دون أن تكون مسبوقة بالطعن الإداري في حالة القول بخرق مسطرة فرض الضريبة مثلما جاء في حكم" حيث إن المحكمة كانت على صواب عندما اعتبرت أن وجوب التظلم معلق على سبقية إشعار الملزم حسب الفصل 28 من القانون المتعلق بالضريبة على القيمة المضافة " (*)

· قبول المنازعة المتعلقة بالرسوم المستحقة للجماعات المحلية وهيئاتها ولو دون التقيد بمسطرة الفصل 43 ـ حاليا الفصل48 من قانون 78.00 ـ من ظهير 30/9/1976 المتعلق بالتنظيم الجماعي : " حيث إن المنازعة في فرض الضرائب والرسوم المستحقة للجماعات المحلية وهيئاتها منظمة بمقتضى القانون رقم 30.89 والذي حدد الفصل 16 منه إجراءات مسطرة التظلم قبل عرض النزاع على القضاء فكانت مسطرة الفصل 43 من قانون التنظيم الجماعي بدون محل في مثل هذه القضايا .." (*)

ـ يعتد بالتظلم ولو رفع إلى جهة غير مختصة ما دام أنه بإمكان الجهة المتظلم لديها لارتباطها العضوي بالجهة المعنية بالتظلم إحالة التظلم إليها.(*)

هذه بعض الإشارات بخصوص الإجتهادات التي ساهمت في التخفيف من حدة العوائق الشكلية التي تميز المسطرة الضريبية، فما هي إضافات القضاء الجبائي على مستوى الموضوع ؟

المبحث الثاني: على مستوى تطبيق قواعد الموضوع

إن استقراء الاجتهاد القضائي في مادة المنازعات الجبائية، يعتبر من الأهمية بمكان خاصة بعد إنشاء المحاكم الإدارية، ولا يقتصر إبداع القضاء الإداري على مستوى التخفيف من الشكليات المسطرية بل يمتد الأمر إلى الموضوع وهو الأساس لحماية حقوق الملزم دون المساس بالمال العام، مسترشدا في ذلك بمجموعة من القواعد والمبادئ (المطلب الأول). وكذا قبول دعوى الإلغاء في مجال المنازعات الجبائية بالرغم من أنها تنتمي إلى القضاء الشامل ( المطلب الثاني).

المطلب الأول: تفعيل بعض مبادئ القانون الضريبي

يتميز القانون الضريبي بمجموعة من الخصوصيات ومنها المبادئ والقواعد التي يخضع لها ويجب على الفقيه والقاضي أخدها بعين الاعتبار، وفي هذا الإطار سوف نعرض بعض هذه المبادئ :

· تفسير القانون الضريبي تفسيرا ضيقا :

وهذا المبدأ مقرر في التشريعات الضريبية لأغلب الدول ويؤكده كل من القضاء الفرنسي والمصري والمغربي.

وقد أكدت المحكمة الإدارية بأكادير هذا المبدأ وطبيعته في تفسير قانون 30.89 المتعلق بالضرائب المستحقة للجماعات المحلية وهيئاتها واعتبرت اللوحة المهنية لكل من المحامي والطبيب خارجة عن نطاق تطبيق القانون الضريبي المذكور، وأكد المجلس الأعلى هذا الاتجاه . (*)

والمغرب كباقي الدول الحديثة يسود تشريعه مبدأ عام، وهو وجوب فرض الضريبة بقانون ( الفصل 17 من الدستور) .

· الشك في مدى النص الضريبي يفسر لصالح الملزم

إذا كن الشك يفسر لصالح المتهم في المادة الجنائية فإن الشك في المادة الضريبية كذاك يفسر لصالح الملزم، وتطبيق هذا المبدأ في المادة الضريبية ما هو إلا نتيجة حتمية لتطبيق قاعدة تفسير القوانين الضريبية تفسيرا ضيقا.

· استبعاد إمكانية الأحد بالقياس في المادة الضريبية :

إن الأخذ بطريقة القياس في مادة الضرائب يعني تفسير النصوص الضريبية تفسيرا واسعا، وهو ما يخالف مبدأ التفسير الضيق الذي يميز ويطبع هذه المادة، لذلك فإن استبعاد طريقة القياس عن هذه المادة ما هو إلا نتيجة حتمية لتطبيق مبدأ التفسير الضيق المذكور آنفا.

ويؤكد هذا الطرح ما تحرص التنصيص عليه القوانين المالية في المغرب لكل سنة و المرخصة بتحصيل الضرائب المشرعة قانونا : من أنه يحظر تحت طائلة العقاب جنائيا استيفاء الضريبة مهما كان الوصف، أو الإسم الذي تجبى به ، غير مأذون فيها بموجب أحكام القانون.(*)

· عدم رجعية القوانين الضريبية :

يستمد هذا المبدأ مرجعيته من المبدأ الدستوري المنصوص عليه في الفصل 4 من الدستور القاضي بعدم رجعية القانون.

ولقد اتخذت المحكمة الإدارية بمكناس موقفا لصالح الملزم بأن ألغت إعلاما ضريبيا موضوعه تطبيق قانون بأثر رجعي، وقد جاء في الحكم مايلي :

" وحيث يتضح من وثائق الملف أن المدعين قد حصلا على رخصة البناء بتاريخ 11/5/1987 وذلك في إطار مشروع التنمية العقارية يهدف إنجاز عمارة للسكن، حسبما هو ثابت من وثائق الملف لذلك فهما يستفيدان من الإعفاء المنصوص عليه في الفصل الرابع من قانون 15/85 المؤرخ 4/5/1988 في فصله الثاني الذي قد تراجع نسبيا عن الإعفاء الكلي من الضريبة المهنية والضريبة على الأرباح المهنية المذكورتين أعلاه، فإن ذلك التراجع لا يمكن أن ينسحب على الوقائع التي نشأت في ظل القانون القديم تطبيقا لمبدأ عدم رجعية القوانين ."(*)

وكذلك فإن مجلس الدولة الفرنسية(*) متشدد جدا في هذا المجال، وحريص على تطبيق هذا المبدأ في المادة الضريبية، ولا يتردد في إلغاء كل تطبيق يخالفه.

وبالإضافة إلى هذه المبادئ هناك العديد من القواعد التي أبدعها القاضي الجبائي :

- رفض الازدواج الضريبي على نفس الوعاء.

- توزيع عبء الإثبات بين الإدارة الضريبية والملزم.

- حرمان الملزم من مسطرة اللجان الضريبية رغم إخباره الإدارة برغبته في ذلك يجعل الضريبة المفروضة في هذا الوضع قمينة بالإلغاء.

المطلب الثاني: قبول دعوى الإلغاء في مجال المنازعات الجبائية

من المعلوم أن مشرع قانون 90/41 بإفراده المنازعات الضريبية بابا خاصا، هو الباب الخامس مستقلا عن الباب الثالث المتعلق بدعوى الإلغاء قد جعلها تندرج في إطار القضاء الشامل، وبالفعل فبتتبع عمليات تأسيس وفرض وتصفية وتحصيل الضريبة وما يتخللها من إجراءات وأعمال مادية مستمدة من القانون ، ولا تنشئ مركز قانوني، ويتضح أن القضاء الشامل هو الجهة الطبيعية المختصة للبث في المنازعات التي تثار بصدد هذه الأعمال والإجراءات.

وبالرغم من أن القضاء الشامل هو المجال الأنسب للمنازعات الضريبية، فيجب أن لا ننسى دعوى الإلغاء لتجاوز السلطة من حيث صلاحية القاضي في إطارها، ومن حيث حجية الحكم الصادر على إثرها.

وقد أعاد الأستاذ جيل باشولبي في مؤلفه المنازعة الضريبية، أنه من خلال إطلالة سريعة على الاجتهاد القضائي الفرنسي خلال 20 سنة الأخيرة، اتضح له أن دعوى الإلغاء تمثل مكانة بارزة في المنازعات الضريبية، فأهم القرارات في مادة الضرائب صادرة في إطار دعوى الإلغاء لتجاوز السلطة، لأن دعوى الإلغاء يضيف، لا توازيها أية دعوى قضائية.(*)

ولقد حدد القضاء الإداري الحالات التي يبت فيها كقاضي إلغاء وهيكالتالي :

الفقرة الأولى : القرارات الفردية المنفصلة

يقصد بها القرارات التي تصدر في مادة الضرائب دون أن ينتج عنها قرار بفرض الضريبة، ومثالها القرارات الصادرة عن المجلس الجماعي في شكل مداولة والتي من شأنها إحداث رسوم بلدية والمقرارت العامة المتعلقة بتنظيم الضريبة .

وفي هذا الإطار فقد قبلت المحكمة الإدارية بفاس طعنا بإلغاء القرار الإداري الصادر عن المدير الجهوي للضرائب القاضي برفض تمكين الطاعن من شهادة الإعفاء من الضريبة بعد أن تبت لديها توافر شروط الإعفاء في حقه استنادا لمقتضيات قانون المالية الانتقالي 95-45.(*)

كما اعتبر القضاء الفرنسي القرار الصادر عن الإدارة الضريبية برفض طلب الملزم بتأجيل الإداء، قرار منفصلا خاضعا لرقابة قاض الإلغاء.(*)

وكذا القرارالصادر بناء على تظلم استعطافي برفض الإعفاء أو التخفيض من ضرائب مباشرة فرضت على الملزم بصفة قانونية.(*)

الفقرة الثانية : القرارات التنظيمية

الاجتهاد القضائي في مجال دعاوى الإلغاء المتعلقة بالطعن في القررارت التنظيمية عرف تطورا مهما خاصة المتعلقة بالمناشير والتعليمات الضريبية الصادرة في ميدان الضرائب، وهكذا ألغى مجلس الدولة الفرنسي بتاريخ 4/5/1990 منشورا لأنه تضمن إضافات في القانون الضريبي فأضحى بذلك ذا طابع تنظيمي.(*)

كما أن المنشور الصادر عن وزير الداخلية الموجه إلى رؤساء المجالس الجماعية الذي يفسر فيه نطاق تطبيق القانون 30.89 والذي يوضح فيه أن اللوحة المهنية للطبيب والمحامي تعتبر خاضعة للرسم الجماعي ومشمولة بالفصل 192 من نفس القانون يعتبر قرارا إداريا يمكن الطعن فيه بدعوى الإلغاء المخالفة للقانون،

وبالفعل تم الطعن فيه ،و قرر القضاء أن لوحة المحامي غير خاضعة لأي رسم جبائي.

أما بالنسبة للأجل القانوني للمنازعة في هذه المناشير والدوريات، فإنه أجل مفتوح لا يسري إلا من تاريخ النشر في الجريدة الرسمية، وحيث أن هذه المناشير لا تنشر في الجريدة الرسمية فلا يوجد أي أجل للمنازعة في المنشور الضريبي أمام القضاء.

إذن تفعيل مبادئ القانون الضريبي وقبول دعوى الإلغاء في مجال دعوى المنازعة في وعاء الضريبة ساهما في دعم حقوق الملزم وتحقيق نوع من التوازن بينه وبين الإدارة الضريبية.

____________________________________
لائحة المراجع:

* احمد الحضراني, النظام الجبائي المحلي على ضوء التشريع المغربي والمقارن,الطبعة الأولى,دار النشر المغربية,الدار البيضاء 2001,منشورات م.م.إ.م.ت, سلسلة مؤلفات و أعمال جامعية.
* أحمد سنيهجي,الوجيز في القانون الإداري المغربي و المقارن, مكناس، الطبعة الثانية 1998.
* الجيلالي أمزيد, مباحث في مستجدات القضاء الإداري,منشورات م.م.إ.م.ت ,سلسلة مؤلفات و أعمال جامعية,عدد 50, دار النشر المغربية البيضاء،الطبعة الأولى ,2003.
* الحسن البوعيسي, كرونولوجيا الإجتهاد القضائي في المادة الإدارية, الطبعة الأولى 2002 وزان.
* خالد الشرقاوي السموني، الخبرة القضائية على ضوء قانون المسطرة المدنية و الاجتهاد القضائي,منشورات م.م.إ.م.ت, دار النشر المغربية,الدار البيضاء، عدد 7, 1998.
* رابح راتب,الممول و المادة الضريبة,دار النهضة العربية,1991.
* عبد الغني خالد, المسطرة في القانون الضريبي المغربي, دار النشر المغربية البيضاء,2002.
* عبد القادر التيعلاثي, النزاع الضريبي في التشريع المغربي,دار النشر المغربية البيضاء,1997.
* عبد السلام أديب, السياسة الضريبية إستراتيجية التنمية,دراسة تحليلية للنظام الجبائي المغربي 1956-2002,الطبعة الأولى 1998,إفريقيا الشرق الرباط.
* رابح راتب,الممول و المادة الضريبة,دار النهضة العربية,1991.
* عبد الإله حارسي,الوجيز في القضاء الإداري فاس,السنة الجامعية 1996-1997.
* مولاي إدريس الحلابي الكتاني, مسطرة التقاضي الإداري، دار النشر المغربية البيضاء، طبعة 1997.
* محمد السماحي, مسطرة المنازعة في الضريبة, دار أبي رقراق الرباط ،الطبعة الثانية,2003.
* محمد مرزاق وعبد الرحمان أبليلا, المنازعات الجبائية بالمغرب بين النظري و التطبيق,مع تقييم لتجربة المحاكم الإدارية في المادة الجبائية, مطبعة الأمنية، الطبعة الثانية 1998.
* محمد شكيري ,القانون الضريبي المغربي دراسة تحليلة,منشورات م.م.إ.م.ت, مطبعة المعاريف الجديدة الرباط الطبعة الثانية 2005.
*محمد قصري, المنازعات الجبائية المتعلقة بربط وتحصيل الضريبة أمام القضاء الإداري,منشورات م.م.إ.م.ت,عدد 62، مطبعة المعاريف الجديدة الرباط ،الطبعة الأولى 2005.
* محمد قزيبر,مدخل لدارسة المالية العامة, مكناس ،مكتبة سلجماسة 2001.
* محمد زكرياء بيومي,المنازعات الضريبية في ربط و تحصيل الضرائب,جامعة القاهرة,منشورات عكاظ، الطبعة الأولى ,1990.

القانونية المغربية : المكتبة القانونية الرقمية المغربية